İşveren Tarafından Yapılan Taşıma Giderleri

1.Genel Açıklama

İşveren tarafından personele sunulan diğer menfaatlerden birisi de evinden işyerine gidiş gelişinin sağlanmasıdır. Sözkonusu taşıma işlemi uygulamada hizmet erbabının toplu olarak iş yerine gidip gelmelerini sağlamak amacıyla servis aracı temini,hizmet erbabına özel makam otosu tahsisi,hizmet erbabına toplu taşım kartı alınması, hizmet erbabına yol parası adı altında bir ödeme yapılması, personelin kendisine ait arabasının benzin giderinin karşılanması şeklinde yapılabilmektedir.

İşveren tarafından yapılan bu ödemelerin bir kısmı direkt belgendirilen vesikalarla gider yazılacak bir kısmı ise ücret olarak nitelendirilerek giderlere intikal ettirilecektir. İki uygulama arasındaki en önemli fark ücret sayılan ödemelerin ayrıca gelir vergisi kesintisine tabi olmasıdır. Anılan uygulamalar aşağıda özetlenmiştir. 

Gelir Vergisi Kanunu’nun 23’üncü maddesinin 10’uncu bendinde “hizmet erbabının toplu olarak iş yerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri”nin gelir vergisinden istisna olacağı hüküm altına alınmıştı;  anılan bu maddeye 7194 Sayılı Kanunun 11’inci maddesiyle eklenen parantez içi hüküm ile istisna uygulamasının kapsamı genişletilmiştir. Söz konusu maddenin yeni hali aşağıdaki gibidir.

‘’10. Hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri (7194 Sayılı Kanunun 11’inci maddesiyle eklenen hüküm, Yürürlük: 01.01.2020) (İşverenlerce taşıma hizmeti verilmeyen durumlarda, çalışılan günlere ait bir günlük ulaşım bedelinin 10 Türk lirasını (2020 yılı takvim için 12 TL) aşmaması ve buna ilişkin ödemenin toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçlarının temini şeklinde yapılması şarttır. Ödemenin bu tutarı aşması hâlinde aşan kısım ile hizmet erbabına ulaşım bedeli olarak nakden yapılan ödemeler ve bu amaçla sağlanan menfaatler ücret olarak vergilendirilir. Bu istisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir.);’’

Söz konusu kanun maddesine ilişkin açıklamalar ve konuya ilişkin diğer uygulamalar aşağıda özetlenmiştir.

2.Servis Aracı Temini

Gelir Vergisi Kanunu’nun 23’üncü maddesinin 10’uncu bendinde “hizmet erbabının toplu olarak iş yerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri”nin gelir vergisinden istisna olacağı hüküm altına alınmıştır ;  

Hizmet erbabının işyerlerine topluca gidip gelmelerini sağlamak amacıyla kullanılan taşıtların, işverenin mülkiyetinde olup olmadığının istisna uygulaması açısından önemi yoktur. Çoğu zaman bu tür taşıma işleri bu işi meslek haline getiren ve uzmanlaşan kişi veya şirketlere yaptırılmaktadır.

Servis aracı olarak kullanılan taşıtın işletmenin mülkiyetinde olması halinde buna ait harcamalar gider yazılacaktır. Bu hizmetin dışardan temini halinde yapılan harcamalar alınacak vesikalar doğrultusunda gider yazılacaktır.

3.Hizmet Erbabına Toplu Taşım Kartı Verilmesi  

Gelir Vergisi Kanunu’nun 23’ncü maddesinin 10’ncu bendine eklenen parantez içi hükümle tarafından hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerine yönelik taşıma hizmeti verilmediği durumlarda, hizmet erbabına verilen toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçları için yapılan ödemeler nedeniyle sağlanan menfaatler de istisna kapsamına alınmıştır.

Bu yeni düzenlemeye göre; işverenlerce taşıma hizmeti verilmeyen durumlarda, çalışılan günlere ait bir günlük ulaşım bedelinin 10 TL’yi (2020 yılı için 12 TL) aşmaması ve buna ilişkin ödemenin toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçlarının temini şeklinde yapılması halinde, bu tutarın da gelir vergisinden istisna olması hükme bağlanmıştır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde aşan kısım ile hizmet erbabına ulaşım bedeli olarak nakden yapılan ödemeler ve bu amaçla sağlanan menfaatler ücret olarak vergilendirilmeye devam edecektir.

Bu istisnanın uygulanabilmesi için aşağıdaki koşullara uyulması gerekmektedir. 

İşveren tarafından, hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak amacıyla ulaşım vasıtası temini veya hizmet satın alınması suretiyle taşıma hizmeti verilmiyor olması.

Taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçlarının, münhasıran hizmet erbabının işyerine gidip gelmesi için kullanacağı toplu taşıma araçlarında geçerli olması (Ulaşım bedeli için yüklenen tutarın sadece ulaşımda kullanılabilecek şekilde sınırlandırıldığı başka amaçlarla da kullanılabilen ödeme araçlarının kullanımı bu şartın ihlali sayılmaz),

Ödemenin fiilen çalışılan günlerle sınırlı olması.

Ulaşım bedelinin günlük belirlenen tutarı (2020 yılı için 12 TL) aşmaması.

Toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçlarının teminine ilişkin harcamaların belgelendirilmesi.

Aşağıdaki durumlarda ise istisna uygulanmayacaktır:

Ulaşım bedelinin nakit olarak verilmesi,

Ulaşım bedeli karşılığının, hediye kartı ve benzeri ulaşım harcaması dışında diğer alışverişlerde de kullanılabilecek ödeme araçları şeklinde verilmesi,

Araç tahsis edilmesi,

Çalışılmayan günler için de ulaşım bedeli ödenmesi,

İşyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla taşıma hizmeti verilmesinin yanında ilave olarak toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçları verilmesi, durumlarında, istisnadan faydalanılamayacak olup, yapılan bu ödemeler ve sağlanan menfaatler net ücret kabul edilerek brüte iblağ edilmek suretiyle gelir vergisine tabi tutulacaktır.

İşverence hizmet erbabının ikamet ettiği mahallerin tümüne taşıma hizmeti sağlanmadığı veya taşıma hizmetinin belirli merkez mahallere yapıldığı ve hizmet erbabının ikametgahından bu mahallere ve bu mahallerden ikametgahına ulaşım için de yol masrafı yaptığı durumlarda, işverence verilen toplu taşıma hizmetinden faydalanmayan veya bu hizmete ulaşım için toplu taşıma araçlarını kullanmak zorunda olan hizmet erbabına verilen toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçları verilmesi durumunda da istisnadan faydalanılacaktır.

İşverenlerce hizmet erbabı için yapılan ulaşım bedeli ödemelerinin birden fazla ayı kapsayacak şekilde toplu olarak yapılması durumunda, hizmet erbabının çalıştığı günler dikkate alınarak her bir aya isabet eden tutar ayrı ayrı istisna kapsamında değerlendirilecektir. 

Hizmet erbabının izin, rapor ve benzeri nedenlerle çalışmadığı günlere ilişkin ilgili ayda peşin olarak yapılan ve istisnaya konu edilmiş olan taşıma gideri ödemeleri için işverenlerce ilgili ayda düzeltme yapılabileceği gibi, ertesi ay için yapılan taşıma gideri ödemelerinden de mahsup edilmesi mümkün bulunmaktadır. 

Örnek 1: İşveren (A), yanında çalışan hizmet erbabı Bay (B)’nin şehir içi ulaşımda kullandığı toplu taşıma kartına, 2020 yılı Mart ayında 26 gün çalışacağı varsayımıyla peşin olarak 312 TL (KDV hariç) yükleme yapmıştır. Bay (B), Mart ayında 10 gün izin kullanmıştır. 

Bay (B)’nin Mart ayında 16 gün çalıştığı göz önüne alındığında, işveren (A) tarafından hizmet erbabı Bay (B)’nin toplu taşıma kartına yüklenen 312 TL’nin 192 TL’si istisna kapsamında değerlendirilecektir. 

İşveren (A)’nın peşin olarak ödediği 312 TL’ye istisna uygulamış olması halinde ise, düzeltme yapmasına gerek olmayacak, fark tutarı izleyen ayda yapacağı ödemeden indirmek suretiyle, izleyen ayda istisnayı daha düşük uygulayacaktır. 

213 sayılı Kanunun 238 inci maddesinin birinci fıkrasında, işverenlerin her ay ödedikleri ücretler için ücret bordrosu tanzim etmeye mecbur oldukları hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla, işverenlerce hizmet erbabına, işyerine gidip gelmesi için toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçları vermek suretiyle sağlanan menfaatlerin vergiden istisna edilecek kısmının da ücret bordrosunda gösterilmesi gerekmektedir. 

İşverenlerin hizmet erbabına toplu taşıma kartı, bileti veya bu amaçla kullanılan ödeme araçları vermek suretiyle sağladığı menfaatler için bir günlük (2020 yılı için 12 TL) ulaşım bedeline katma değer vergisi dahil değildir. Ulaşım bedelinin istisnaya isabet eden tutarına ait yüklenilen katma değer vergisi işverenlerce indirim konusu yapılabilecektir. İşverenler tarafından istisna tutarından daha fazla ödeme yapılması halinde, istisna tutarını aşan kısım (istisna tutarına aşan kısma isabet eden katma değer vergisi dahil olmak üzere) net ödenen ücret olarak kabul edilecek ve brüte iblağ edilmek suretiyle gelir vergisi tevkifatına tabi tutulacaktır. Diğer taraftan, istisna tutarını aşan kısma isabet eden ve ücret olarak kabul edilen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı tabiidir. 

Örnek 2: İşveren (C), 2020 yılı Nisan ayında 20 gün çalışan hizmet erbabı Bay (D)’nin toplu taşıma kartına 472 TL yüklemiştir. İşveren (C) tarafından bu tutarın 240 TL’si istisnaya konu edilecektir. İstisna kapsamındaki bu tutara isabet eden 43,2 TL lik KDV indirim konusu yapılabilecektir. İstisna tutarını aşan 160 TL (400 TL - 240 TL)+28,80 TL KDV dahil toplam tutar olan 188,80 TL net ödenen ücret olarak kabul edilecek ve brüte iblağ edilmek suretiyle gelir vergisi tevkifatına tabi tutulacaktır. Diğer taraftan, 28,80 TL’lik KDV indirim konusu yapılamayacaktır.

Hizmet Erbabına Özel Makam Arabası Verilmesi

Hizmet erbabına özel makam arabası verilmesi durumunda harcamaların gider olarak dikkate alınması konusunda bir farklılık yoktur. Ancak bu durumda sağlanan menfaatin ücret olarak değerlendirilerek gelir vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Zira Gelir Vergisi Kanunu’nun 23/10’uncu maddesindeki istisn, sadece hizmet erbabının topluca işe gidip gelmelerini sağlamaya yönelik giderleri ve ulaşım için verilen taşıma kartları ve benzerlerini kapsamaktadır.

Hizmet erbabına makam otosu tahsis edilmesi halinde dört farklı durumla karşılaşılabilir. İşletmeye ait taşıt münhasıran makam otosu olarak kullanılabilir.İkincisi işletmeye ait taşıt hem makam otosu,  hem de işletmede diğer ihtiyaçları için kullanılabilir. Taşıt dışarıdan kiralama yolu ile temin edilmiş olup münhasıran makam otosu olarak tahsis edilebilir. Son olarak taşıt dışarıdan kiralanmış olup hem makam otosu, hem de işletmede diğer işlerde kullanılabilir.

Taşıtın  münhasıran makam otosu olarak kullanıldığı durumlarda taşıt giderlerinin tamamının ücret olduğu açıktır. Gerekli brütleştirme işlemi yapıldıktan sonra gelir vergisi kesintisi ve gider yazılma işlemi gerçekleştirilecektir. Taşıtın işletmede diğer ihtiyaçlarda kullanılması halinde ise, ücret tutarının nasıl hesaplanacağı açık değildir. Bazı yazarlar bu durumda, taşıt giderlerinin yarısının hizmet erbabının ücret gideri olarak vergilendirilebileceği görüşündedirler.[1] Bizde pratik uygulanılırlığı açısından bu görüşe katılıyoruz.

Ancak taşıtları hem makam otosu ve hemde işletmenin diğer ihtiyaçlarında yaygın olara kullanılanan firmaların , ücret olarak vergilendirilecek tutarın tespiti konusunda vergi idaresinden görüş istemesinde fayda vardır. İşletmelerdeki taşıt giderlerine ilişkin düzenlemeler ilerleyen bölümlerde düzenlenmiştir.

Yol Parası Veya Benzin Giderinin Ödenmesi Personele yol parası adı altında yapılan bir ödemenin anılan istisnadan yararlanamayacağı açıktır. Ayrıca personelin kendisine ait arabasının benzin ve diğer giderlerini karşılamakta nakit ödeme ile aynı niteliğe sahip olacaktır. Bu gibi durumlarda da bir önceki kısımda açıklamalar doğrultusunda brütleştirme işlemi yapılacaktır.